近年來(lái)，隨著外資零售巨頭的進(jìn)入，百貨行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)日益加劇，企業(yè)要想在商品同質(zhì)化程度高的環(huán)境中脫穎而出，就必須不斷改進(jìn)營(yíng)銷方式，以促使企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展。營(yíng)銷活動(dòng)依作用的不同可劃分為PR（PublicRelation公共關(guān)系）活動(dòng)和SP（Sales Promotion促銷）活動(dòng)。對(duì)于百貨公司來(lái)說(shuō)，前者的主要目的是為了積聚人氣、增加客流量，一般與銷售額無(wú)直接聯(lián)系，而后者則是直接針對(duì)促進(jìn)銷售額而設(shè)計(jì)，對(duì)商家來(lái)說(shuō)有著更為重要的作用。目前，商場(chǎng)流行的促銷活動(dòng)方式主要有打折、滿減、買贈(zèng)、滿額贈(zèng)、返券、抽獎(jiǎng)等等，不同促銷方式所適用的稅收政策各不相同，故而在策劃促銷活動(dòng)時(shí)，應(yīng)將稅收因素考慮在內(nèi)，以優(yōu)化營(yíng)銷方案。

一、“打折”與“滿減”促銷的稅務(wù)處理

“打折”即用原價(jià)乘以折扣率得出實(shí)際成交價(jià)格的促銷方式。而“滿減”則是指當(dāng)消費(fèi)達(dá)到一定金額時(shí)，對(duì)原價(jià)再減免一部分價(jià)款的促銷方式，這其實(shí)是變相的“打折”方式，區(qū)別只是折后價(jià)格的計(jì)算方法不相同。

根據(jù)國(guó)稅函[2008]875號(hào)文件規(guī)定：企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品價(jià)格上給予的價(jià)格扣除屬于商業(yè)折扣，商品銷售涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。在“打折”與“滿減”促銷方式下，均可按照扣除商業(yè)折扣后的金額來(lái)確認(rèn)銷售收入，銷售發(fā)票可以直接開具折后金額，也可以在發(fā)票上分別列示原價(jià)和折扣金額。

二、“買贈(zèng)”與“滿額贈(zèng)”促銷的稅務(wù)處理

“買贈(zèng)”是指顧客購(gòu)買指定商品可獲得相應(yīng)贈(zèng)品的促銷方式。對(duì)贈(zèng)品的稅務(wù)處理通常應(yīng)根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條之規(guī)定：?jiǎn)挝换騻�(gè)體經(jīng)營(yíng)者“將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人”視同銷售貨物。其計(jì)稅價(jià)格應(yīng)根據(jù)實(shí)施細(xì)則第十六條規(guī)定：“納稅人有本細(xì)則第四條所列視同銷售貨物行為而無(wú)銷售額者，按下列順序確定銷售額：（一）按納稅人當(dāng)月同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；（二）按納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；（三）按組成計(jì)稅價(jià)格確定。商品不涉及消費(fèi)稅時(shí)，組成計(jì)稅價(jià)格＝成本×（1＋成本利潤(rùn)率），成本利潤(rùn)率一般為10%”。

[例1]ABC牛奶公司在乙超市舉行新品推廣促銷活動(dòng)，每箱新品牛奶綁贈(zèng)純牛奶10包，若同時(shí)購(gòu)買3箱以上，則超市另行加贈(zèng)保鮮盒1個(gè)。超市本身不銷售此種保鮮盒，故從其他小規(guī)模納稅人處采購(gòu)，采購(gòu)價(jià)為3元/個(gè)（開具普通發(fā)票）。新品牛奶零售價(jià)46.8元/箱，超市采購(gòu)價(jià)30元/箱（不含稅），綁贈(zèng)的純牛奶為ABC牛奶公司免費(fèi)提供。活動(dòng)期間超市共售出新品牛奶300箱，綁贈(zèng)純牛奶3000包，送出保鮮盒100個(gè)。

[分析]根據(jù)國(guó)稅函[2008]875號(hào)文件中規(guī)定：企業(yè)以買一贈(zèng)一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈(zèng)，應(yīng)將總的銷售金額按各項(xiàng)商品的公允價(jià)值的比例來(lái)分?jǐn)偞_認(rèn)各項(xiàng)的銷售收入。本例中每箱新品牛奶綁贈(zèng)的純牛奶為ABC牛奶公司組合銷售本企業(yè)商品，其實(shí)質(zhì)是降價(jià)促銷行為，故ABC公司可將總的銷售金額按各項(xiàng)商品公允價(jià)值的比例來(lái)分?jǐn)偞_認(rèn)銷售收入，面對(duì)于乙超市而言，新品牛奶和綁贈(zèng)的純牛奶可視為同一個(gè)商品管理，綁贈(zèng)的純牛奶無(wú)需單獨(dú)核算，對(duì)加贈(zèng)的保鮮盒則應(yīng)視同銷售，按其計(jì)稅價(jià)格計(jì)算繳納增值稅。保鮮盒計(jì)稅價(jià)格＝3×（1＋10%）＝3.3元，乙超市的會(huì)計(jì)處理如下：

1.確認(rèn)商品銷售收入：庫(kù)存現(xiàn)金＝12000＋2040＝－14040；主營(yíng)業(yè)務(wù)收入＝（300×46.8）÷（1＋17%）＝12000元；應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）＝12000×17%＝2040元。

2.結(jié)轉(zhuǎn)銷售商品成本：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本＝300×30＝9000元；同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)庫(kù)存商品9000元。此外，進(jìn)項(xiàng)稅額＝9000×17%＝1530元；實(shí)際應(yīng)交增值稅＝2040－1530＝510元。
3.贈(zèng)品的會(huì)計(jì)處理：贈(zèng)品采購(gòu)成本（庫(kù)存商品）＝100×3＝300元；贈(zèng)品視同銷售應(yīng)交增值稅為應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）＝（100×3.3）÷（1＋17%）×17%＝47.95元；銷售費(fèi)用＝300.00＋47.95＝347.95元。

此處贈(zèng)品視同銷售收入330元雖不用在賬面直接反映，但在申報(bào)企業(yè)所得稅時(shí)應(yīng)納入“銷售收入”項(xiàng)，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

“滿額贈(zèng)”與“買贈(zèng)”相似，但后者通常是對(duì)指定商品的促銷，而前者則是在顧客消費(fèi)達(dá)到一定金額時(shí)即獲贈(zèng)相應(yīng)贈(zèng)品的促銷形式，贈(zèng)品由商場(chǎng)提供，通常是顧客持購(gòu)物發(fā)票到指定地點(diǎn)領(lǐng)取。“滿額贈(zèng)”在提高客單價(jià)方面有較明顯的效果。在稅務(wù)處理上，一般做法與例1中超市贈(zèng)送保鮮盒相似。但考慮到百貨公司贈(zèng)品促銷活動(dòng)頻繁，且贈(zèng)品發(fā)放數(shù)量大、品類多，為有效控制贈(zèng)品的稅負(fù)，簡(jiǎn)化稅收申報(bào)工作，建議百貨公司將贈(zèng)品比照自營(yíng)商品來(lái)管理。贈(zèng)品采購(gòu)時(shí)，盡量選擇有一般納稅人資格的供應(yīng)商，要求開具增值稅專用稅票，用于抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。在定義贈(zèng)品銷售資料時(shí)，自行設(shè)定合理的零售價(jià)格。贈(zèng)品發(fā)放時(shí)，按設(shè)定的零售價(jià)格作“正常銷售”處理，通過(guò)POS機(jī)系統(tǒng)結(jié)算，收款方式選擇“應(yīng)收賬款”，在活動(dòng)結(jié)束后結(jié)轉(zhuǎn)“銷售費(fèi)用”和“應(yīng)收賬款”。

[例2]丙商場(chǎng)在周年慶期間推出“滿額贈(zèng)”促銷，單筆消費(fèi)達(dá)5000元即送咖啡機(jī)1臺(tái)，總限量10000臺(tái)。商場(chǎng)從X商貿(mào)公司（一般納稅人，開具增值稅專用發(fā)票）采購(gòu)此贈(zèng)品，不含稅采購(gòu)價(jià)為200元/臺(tái)，商場(chǎng)對(duì)此批贈(zèng)品比照自營(yíng)商品管理，并在銷售系統(tǒng)中建立新品，設(shè)定零售單價(jià)為245.7元。活動(dòng)期間贈(zèng)品全部送完。相關(guān)會(huì)計(jì)處理如下：

1.贈(zèng)品采購(gòu)：采購(gòu)成本（庫(kù)存商品）＝200×10000＝200萬(wàn)元；進(jìn)項(xiàng)稅額為應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）＝2000000×17%＝34萬(wàn)元。同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)付賬款——X商貿(mào)公司＝200＋34＝234萬(wàn)元

2.確認(rèn)銷售收入：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入＝245.7×10000÷（1＋17%）＝210萬(wàn)元；應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）＝2100000×17%＝35.7萬(wàn)元；應(yīng)收賬款＝210＋35.7＝245.7萬(wàn)元。

3.結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本＝200萬(wàn)元；庫(kù)存商品＝200萬(wàn)元。

4.結(jié)轉(zhuǎn)贈(zèng)品費(fèi)用：銷售費(fèi)用＝245.7萬(wàn)元；應(yīng)收賬款＝245.7萬(wàn)元。

本例確認(rèn)銷售收入210萬(wàn)元，應(yīng)交增值稅1.7萬(wàn)元。若按視同銷售處理，則應(yīng)計(jì)視同銷售收入220萬(wàn)元（核定成本利潤(rùn)率為10%），應(yīng)交增值稅3.4萬(wàn)元。由此可見，將贈(zèng)品發(fā)放比照自營(yíng)商品銷售處理，不僅減少了納稅申報(bào)時(shí)計(jì)算視同銷售收入的環(huán)節(jié)，還可通過(guò)自主設(shè)定零售價(jià)格，將銷項(xiàng)稅額控制在合理水平。

三、“返券”促鋪的稅務(wù)處理

“返券”是指顧客消費(fèi)達(dá)一定門檻后獲贈(zèng)相應(yīng)數(shù)額購(gòu)物券的促銷方式。對(duì)顧客來(lái)講，贈(zèng)券在商場(chǎng)內(nèi)可以替代現(xiàn)金使用，比贈(zèng)品更實(shí)惠，而對(duì)商家來(lái)講，贈(zèng)券能將顧客留在店內(nèi)循環(huán)消費(fèi)，可顯著提高銷售額。故而在重要節(jié)日期間，各大商場(chǎng)經(jīng)常會(huì)推出贈(zèng)送購(gòu)物券的活動(dòng)。

有些人認(rèn)為送出的購(gòu)物券應(yīng)作為“銷售費(fèi)用”處理，企業(yè)將派發(fā)的購(gòu)物券借記“銷售費(fèi)用”，同時(shí)貸記“預(yù)計(jì)負(fù)債”；當(dāng)顧客使用購(gòu)物券時(shí)，借記“預(yù)計(jì)負(fù)債”，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”等科目，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本，逾期未收回的購(gòu)物券沖減“銷售費(fèi)用”和“預(yù)計(jì)負(fù)債”。這種處理方式存在較大的弊端，當(dāng)商場(chǎng)用“返券”活動(dòng)替代平常的商品折扣，返券比率很高的情況下，這種做法相當(dāng)于虛增了銷售收入，使企業(yè)承擔(dān)了過(guò)高的稅負(fù)。更合理的做法應(yīng)該是在發(fā)出購(gòu)物券時(shí)只登記，不做賬務(wù)處理，顧客持購(gòu)物券再次消費(fèi)時(shí)，對(duì)購(gòu)物券收款的部分直接以“折扣”入POS機(jī)系統(tǒng)，即顧客在持券消費(fèi)時(shí)，實(shí)際銷售金額僅為購(gòu)物券以外的部分。

[例3]丁商場(chǎng)90%的專柜均簽訂聯(lián)營(yíng)合同，抽成率為20%（特價(jià)商品除外），在圣誕節(jié)期間，丁商場(chǎng)舉行聯(lián)營(yíng)專柜全場(chǎng)“滿200送200”的返券促銷，購(gòu)物券由商場(chǎng)統(tǒng)一贈(zèng)送，對(duì)聯(lián)營(yíng)廠商按含券銷售額結(jié)款，抽成率提高至45%。商場(chǎng)在活動(dòng)期間含券銷售額達(dá)5850萬(wàn)元，其中：現(xiàn)金收款3510萬(wàn)元，發(fā)出購(gòu)物券3000萬(wàn)元，回收購(gòu)物券2340萬(wàn)元。

[分析]丁商場(chǎng)應(yīng)付廠商貨款共計(jì)：5850×（1－45%）＝3217.5萬(wàn)元，銷售成本＝3217.5÷（1＋17%）＝2750萬(wàn)元，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額＝2750×17%＝467.5萬(wàn)元。分別按兩種方案確認(rèn)銷售收入的會(huì)計(jì)處理：

方案一：發(fā)放的購(gòu)物券作“銷售費(fèi)用”

1.發(fā)放購(gòu)物券：銷售費(fèi)用＝3000萬(wàn)元；預(yù)計(jì)負(fù)債＝3000萬(wàn)元。

2.確認(rèn)銷售收入。庫(kù)存現(xiàn)金＝3510萬(wàn)元，預(yù)計(jì)負(fù)債＝2340萬(wàn)元；主營(yíng)業(yè)務(wù)收入＝5850÷（1＋17%）＝5000萬(wàn)元，應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）＝5000×17%＝850萬(wàn)元。

3.沖銷未回收之購(gòu)物券：預(yù)計(jì)負(fù)債＝3000－2340＝660萬(wàn)元；銷售費(fèi)用＝660萬(wàn)元。

此方案產(chǎn)生應(yīng)交增值稅382.5萬(wàn)元（850－467.5），毛利2250萬(wàn)元（5000-2750），名義毛利率為45%，但除去返券產(chǎn)生的2340萬(wàn)元銷售費(fèi)用后，實(shí)際利潤(rùn)為－90萬(wàn)元。
方案二：發(fā)出購(gòu)物券時(shí)不做賬務(wù)處理，回收購(gòu)物券時(shí)直接在銷售發(fā)票上列示“折扣”，僅對(duì)現(xiàn)金銷售部分確認(rèn)銷售收入。庫(kù)存現(xiàn)金＝3000＋510＝－3510萬(wàn)元；主營(yíng)業(yè)務(wù)收入＝3510÷（1＋17%）＝3000萬(wàn)元；應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）=3000×17%=510萬(wàn)元

此方案產(chǎn)生應(yīng)交增值稅42.5萬(wàn)元（510－467.5），實(shí)現(xiàn)毛利250萬(wàn)元（3000－2750），毛利率為8.33%，無(wú)其他銷售費(fèi)用。與方案一相比，僅增值稅一項(xiàng)即可為公司節(jié)省340萬(wàn)元。

四、“抽獎(jiǎng)”促銷的稅務(wù)處理

“抽獎(jiǎng)”促銷通常是顧客消費(fèi)達(dá)到活動(dòng)條件即憑購(gòu)物小票參加抽獎(jiǎng)，獎(jiǎng)品多為實(shí)物。對(duì)于百貨公司來(lái)說(shuō)，送出獎(jiǎng)品與發(fā)放贈(zèng)品在會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理上并無(wú)差別。但中獎(jiǎng)?lì)櫩蛻?yīng)根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅若干政策問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2002]629號(hào)）第二條的規(guī)定：個(gè)人因參加企業(yè)的有獎(jiǎng)銷售活動(dòng)而取得的贈(zèng)品所得，應(yīng)按“偶然所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。贈(zèng)品所得為實(shí)物的，應(yīng)以《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第十條規(guī)定的方法確定應(yīng)納稅所得額，計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。稅款由舉辦有獎(jiǎng)銷售活動(dòng)的企業(yè)（單位）負(fù)責(zé)代扣代繳。在實(shí)務(wù)操作中，部分顧客不了解代扣代繳個(gè)人所得稅的法規(guī)，從而對(duì)活動(dòng)的真實(shí)性產(chǎn)生質(zhì)疑，為避免相應(yīng)的糾紛。商場(chǎng)應(yīng)該在活動(dòng)規(guī)則的說(shuō)明上做明確的提醒。

促銷活動(dòng)的舉辦需要各個(gè)部門全力配合，促銷方式要不斷推陳出新，吸引顧客參與其中，方能使活動(dòng)達(dá)到預(yù)想的效果。對(duì)促銷活動(dòng)的稅收籌劃，亦應(yīng)根據(jù)活動(dòng)方式的變化而不斷創(chuàng)新，提出合理化的建議，在不違反國(guó)家稅收政策的前提下，盡量減輕企業(yè)稅負(fù)。